Verzicht
In der Praxis kommen oft Fälle vor, in denen Firmen ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer (GGF) eine Pensionszusage erteilt haben, die jedoch nicht ausreichend rückgedeckt war bzw. bei der im Zeitablauf Finanzierungslücken entstanden sind. Da die Mittel zum Schließen der Lücke oftmals nicht vorhanden sind, kann sich der GGF bereiterklären, auf Teile seiner Pensionszusage zu verzichten. Seit dem BFH-Beschluss vom 09.06.1997 bewirkt der Verzicht seitens des GGF auf Forderungen (=Versorgungsleistungen) gegenüber der Gesellschaft, eine verdeckte Einlage in die Kapitalgesellschaft. Ein solcher Verzicht führt durch den Wegfall der zuvor passivierten Verbindlichkeit bei der Kapitalgesellschaft zu einer Vermögensmehrung, die nach handelsrechtlichen Grundsätzen als Gewinn ausgewiesen werden kann. Dem ist steuerrechtlich jedoch durch den Abzug einer verdeckten Einlage zu begegnen, wenn der Gesellschafter den Erlass im Hinblick auf das Gesellschaftsverhältnis gewährt hat. Die Einlage entspricht der Höhe des Teilwerts der Pensionsanwartschaft. Der Teilwert ist unter Beachtung der allgemeinen Teilwertermittlungsgrundsätze im Zweifel nach den Wiederbeschaffungskosten zu ermitteln.
Beim GGF führt der Verzicht auf eine Forderung gegenüber seiner Kapitalgesellschaft im Wege der verdeckten Einlage zum Zufluss von Arbeitslohn in Höhe des Wiederbeschaffungswerts der Forderung. Dies bedeutet, dass er den Verzicht mit einer entsprechenden Steuerzahlung begleichen muss.
Diese Folgen treten jedoch nur insoweit ein, wie auf bereits erdiente Anwartschaften (Past Service) verzichtet wird. Ein Verzicht auf künftig noch zu erdienende Anwartschaften ist ohne die Folgen einer verdeckten Einlage und steuerlichen Zuflusses möglich. Vgl. hierzu das BMF-Schreiben vom 14.08.2012 (IV C 2 - S 2743/10/10001).
Ein nicht im Gesellschaftsverhältnis begründeter, d.h. betrieblich veranlasster Verzicht ist jedoch ohne die oben skizzierten steuerlichen Folgen für den GGF (zu versteuernde verdeckte Einlage) möglich. Ob mangelnde Finanzierbarkeit im Sinne einer betrieblichen Veranlassung vorliegt, richtet sich nach dem Vorliegen einer Überschuldung nach insolvenzrechtlichen Maßstäben.
